编者按：我国个人所得税法及其实施条例对个人受赠所得是否征缴个人所得税并没有明确的规定，但是个人所得税法第二条第十一项规定的“经国务院财政部门确定征税的其他所得”确立了一个兜底条款。那么受赠所得是否属于“其他所得”范围？个人无偿受赠房屋是否应当计征个税？本期华税文章都将为读者一一解答。

《中华人民共和国个人所得税法》第二条：下列各项个人所得，应纳个人所得税：

一、工资、薪金所得；

二、个体工商户的生产、经营所得；

三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得；

四、劳务报酬所得；

五、稿酬所得；

六、特许权使用费所得；

七、利息、股息、红利所得；

八、财产租赁所得；

九、财产转让所得；

十、偶然所得；

十一、经国务院财政部门确定征税的其他所得。

由该条款可知，一般情况下受赠所得并不属于个人所得税法的征管范围，无需缴纳个人所得税。个人所得税法第二条没有明确规定无偿受赠房屋是否应当缴纳个人所得税，但是该条第十一项规定了一个兜底条款，即“经国务院财政部门确定征税的其他所得”，也就是说，法律授权国务院财政部门可以在上述十种应税所得之外另行规定“其他所得”的具体范围。就目前税法部门规章来看，除根据《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税[2009]78号）规定，在非法定条件下个人无偿受赠房屋应当按“其他所得”税目适用20%的税率计征个人所得税。值得注意的是，此处的法律授权是否有违《中华人民共和国立法法》的相关规定值得商榷。

《立法法》第八条第（六）项规定，“下列事项只能制定法律，（六）税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度。”第九条规定，“本法第八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规。”第八条所说的“税种”是“税收种类”的简称，构成一个税种的主要因素有征税对象、纳税人、税目、税率、纳税环节、纳税期限、缴纳方法、减税、免税及违章处理等。也就是以上要素的设立都需要由法律予以明确，尚未制定法律的可以授权国务院制定行政法规。

《个人所得税法》没有明确规定受赠所得需要征缴个人所得税，但《个人所得税法》第二条将这部分是否征纳个人所得税的权限授权给国务院财政部门，违反了《立法法》关于授权立法的相关规定。受赠所得是否缴纳个人所得税属于税种主要构成要素中税目的范畴，根据《立法法》第八、九条的相关规定，该部分应授权国务院制定行政法规，而不应授权给国务院财政部门以部门规章或规范性文件的形式呈现。

根据《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税[2009]78号）第一条的相关规定，所谓的“法定条件”是指以下三种情形，以下情形的房屋无偿赠与，对当事人双方不征收个人所得税：

（一）房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；

（二）房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；

（三）房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。

除以上情形以外，房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与他人的，受赠人因无偿受赠房屋取得的受赠所得，按照“经国务院财政部门确定征税的其他所得”项目缴纳个人所得税，税率为20%。对受赠人无偿受赠房屋计征个人所得税时，其应纳税所得额为房地产赠与合同上标明的赠与房屋价值减除赠与过程中受赠人支付的相关税费后的余额。赠与合同标明的房屋价值明显低于市场价格或房地产赠与合同未标明赠与房屋价值的，税务机关可依据受赠房屋的市场评估价格或采取其他合理方式确定受赠人的应纳税所得额。

①赠与合同上标明了赠与房屋价值的：

应纳税额=（合同价-赠与过程中受赠人支付的相关税费）×20%

②赠与合同标明的房屋价值明显低于市场价格或房地产赠与合同未标明赠与房屋价值的：

应纳税额=税务机关核定价×20%

受赠人转让受赠房屋的，以其转让受赠房屋的收入减除原捐赠人取得该房屋的实际购置成本以及赠与和转让过程中受赠人支付的相关税费后的余额，为受赠人的应纳税所得额，依法计征个人所得税。

应纳税额=（转让受赠房屋的收入-原捐赠人取得该房屋的实际购置成本-赠与和转让过程中受赠人支付的相关税费）×20%

受赠人转让受赠房屋价格明显偏低且无正当理由的，税务机关可以依据该房屋的市场评估价格或其他合理方式确定的价格核定其转让收入。

以上对无偿受赠房屋如何计征个税进行了阐述。尽管个人所得税法第二条第十一项规定及财税[2009]78号文存在违反立法法之嫌，但作为现行有效的税法依据，税务机关将会予以执行，因此该部分税法规定应予关注。

从形式上看，受赠房屋虽然也是一种个人实物所得,但是,所得税的课征对象并非一切所得。所得税以经济活动结果为课征对象，只对参与实务及劳务给付市场所增益部分课征。试问在自家庭院中种植果树、个人因业余爱好所制作的手工木雕、给自己孩子上课均非所得税课征对象, 故所得课征只限在营利基础下产生者(如营利、执行业务、薪资、租赁权利金、自力耕作、渔、牧、林、矿、财产交易、竞技、竞赛及偶然中奖), 这些在营利基础下所产生的收益, 均为个人在市场上所能发生法律与经济关系而产生,并成为“所得”的内涵。

《个人所得税法》第二条的规定，明确说明了并非一切所得均属于个人所得税的课税范围,只有符合一定条件的所得才须征税,而此条件就是建立在营利的基础之上。受赠房产并非基于营利, 因此不宜将其作为所得课税。当然, 如果是公司以奖励的形式将房产赠与员工, 则应当作为工资、薪金所得征税。此二者的区别即在于受赠房产是否基于营利行为。

征收个人所得税有三大目的,其中最主要的目的是要发挥税收调控的功能,调节收入分配,缩小贫富差距，其中累进税率的设计就是为了实现这一目的。其次, 增强公民的纳税人意识。个人所得税是直接税并且不能转嫁,因此最能让纳税人感受到“税痛”,从而提高纳税人的权利意识。以上两个目的是个人所得税所独有的特性。最后, 任何税收都具有财政目的,个人所得税也不例外。《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税[2009]78号）将受赠房产纳入个人所得税的征税范围,其中最主要的目的就是为了堵塞税收漏洞,防止逃税行为的发生以增加财政收入。

税收公平原则是近代平等性的政治和宪法原则在税收法律制度中的具体体现，威廉·配第认为，所谓公平，就是税收要对任何人、任何东西“所偏袒”，根据纳税人的不同能力，征收数量不同的税收。亚当·斯密认为，“个人为支持政府，应按个人的能力，即以个人在国家保护下所获得的利益，按比例缴纳税收，此即为课税公平的意义。”张守文教授认为，税收公平原则是指国家征税应使各个纳税人的税负与其负担能力相适应，并使纳税人之间的负担水平保持平衡。虽然学者们对税收公平原则的定义不完全一致,但却都不否认在同等情况下应当同等对待。如果将受赠房屋作为个人所得来课税,那么,基于税收公平原则, 受赠的一切财产均须课税, 如赠送现金、衣物、劳务等均须课征个人所得税。而这样一来,则无异于开征了“赠与税”。

个人所得税法第二条明确规定了课征个人所得税应税项目，但是由于税法无法穷尽列举现实情形，本条还规定了兜底条款，即“其他所得”。那么个人接受赠与是否属于“其他所得”的范围，需要经过国务院财政部门予以确定，否则不得课征个人所得税。由于受赠房屋这一行为的特殊性，财税[2009]78号文对不符合法定条件的房屋赠与情形予以课税，其合法性、合理性都值得进一步探讨。