案例一

　　2014年4月，河北省廊坊市开发区某外商独资企业与韩国女演员全智贤所在经纪公司签订广告代言活动，邀请全智贤为该企业产品代言，并由其经纪公司为所代言产品拍摄广告。该外商独资企业在办理对外支付税务备案时，认为广告的拍摄地在韩国，其支付的价款属于境外劳务报酬，根据劳务发生地归属原则，在中国不应缴纳企业所得税。

　　税务人员仔细研究合同后发现，这份广告代言合同并非简单的广告劳务，合同内容不仅涉及广告拍摄，同时包含了经纪公司许可该外商投资企业在规定时间内使用签约明星个人肖像权及此次拍摄产品等内容，并为此规定了一系列的限制性条款，以保证其代言的专有性、独特性和排他性。合同一方面包含了经纪公司对企业提供的劳务，另一方面，还包括了代言明星肖像权的使用费。因此，对该笔广告劳务收入应合理划分劳务所得和特许权使用费所得。

　　税务机关与企业反复沟通谈判后，最终对该笔广告代言费支付款项的50%认定为特许权使用费所得，另外50%为劳务所得，分别按照比例缴纳特许权使用费所得个人所得税和劳务报酬所得个人所得税。

　　案例二

　　2014年，湖南省湘乡市张江市场建设投资有限公司（以下简称“张江公司”）聘请湖南知名主持人王燕明星代言商业地产项目，张江公司财务人员在签订合同后前往税务局为王燕代扣代缴个人所得税，办税人员仔细查阅了形象代言合同后，认为根据合同王燕的收入为特许权使用费收入，最终按照特许权使用费所得征收了个人所得税5万余元。

　　明税观察

　　《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（2011修订）第八条第六款规定“特许权使用费所得，是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得；提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得”，而明星代言活动普遍要求使用明星个人的照片，就需要明星授权企业使用其肖像权，而我国相关法律对自然人的肖像权也是规定未经允许不得以营利为目的使用，因此明星授权企业使用其肖像权所得属于上述特许权使用费所得。

　　但是同时应当根据合同进行区分，如果合同规定只使用明星的照片，则可以认定为相关所得均为特许权使用费所得；如果合同不仅规定了使用明星的照片，还需要明星出席相关活动或者进行其他宣传推广，则明星此合同同时包含了特许权使用费所得和劳务报酬所得，应当根据合同具体划分劳务报酬所得和特许权使用费所得的比例。